ע"מ סקמסקי 54138-04-15, כבוד השופט דורות, פברואר 2019
מסתבר שהסדר הכרונולוגי שבו נישום מקזז הפסדים משפיע על חבות המס שלו. הכיצד? ניקח לדוגמה את המצב הבא:הפסדי הון מני"ע בחו"ל בסך 100 ₪.רווחי הון בישראל בסך 100 ₪.הכנסות ריבית או דיבידנד מחו"ל בסך 100 ₪.(כלומר, בנטו יש לנישום רווח של 100 ₪).לצורך הפשטות נניח ששיעור המס הוא 25% על כל סוגי ההכנסות. עוד נניח כי מהריבית שהתקבלה מחו"ל נוכה מס בחו"ל בשיעור של 15%.
קיימות שתי אפשרויות לקיזוז:
אפשרות א' – קיזוז הפסד ההון מחו"ל מול רווח ההון בישראל. התוצאה תהיה שתישאר בידי הנישום הכנסה מריבית שחייבת במס בישראל בסך 25 ₪. אבל, יינתן זיכוי של 15 ₪ ששולם בחו"ל והתוצאה תהיה תשלום מס של 10 ₪ בלבד בישראל. המס בישראל בתוספת המס בחו"ל הוא 25 ש"ח בלבד, כראוי על הכנסה של 100 ש"ח.
אפשרות ב' – קיזוז הפסד ההון מחו"ל כנגד הריבית מחו"ל. התוצאה תהיה רווח הון בידי הנישום שחייב במס בישראל בסך 25 ₪. אבל, בשונה מהאפשרות הקודמת, לא ניתן לקבל זיכוי והמשמעות היא שעל ששולם סה"כ מס של 40 ₪ (בחו"ל ובישראל). הסכום ששולם בחו"ל בסך 15 ש"ח מהווה "עודף זיכוי" שעפ"י הוראות סעיף 205א' לפקודה ניתן לנצל אותו בשנים הבאות כנגד הכנסות עתידיות לתקופה של 5 שנים.
מהי האפשרות הנכונה מבין השתיים? שאלה זו עלתה לדיון בפני כבוד השופט דורות בפרשת סקמסקי. השופט דורות ניתח את סעיף 92 לפקודת מס הכנסה הדן בנושא קיזוז הפסדי הון וקבע כי מבחינה מילולית שתי האפשרויות דרות בשלום עם נוסח החוק, אבל מכוח פרשנות תכליתית של הסעיף הגיע למסקנה כי אפשרות ב' היא הנכונה, כגישתו של פקיד השומה קרי, סדר הקיזוז הנכון מחייב קודם כל לקזז את הפסד ההון כנגד הריבית.
התוצאה של פסיקה זו היא בעייתית מבחינת הנישום ולעתים עלולה לגרום לכפל מס.
עם כל הכבוד, לדעתי, בית המשפט שגה בכך, וזאת במיוחד נוכח העובדה ששתי האפשרויות קיימות בנוסח הסעיף ואם כן, ניתן היה לאמץ את הפרשנות הכלכלית המטיבה. אם ניתן לחיות בשלום עם מס אמת מדוע לאמץ גישה שמובילה לכפל מס?
