נאמנות בחוק מיסוי מקרקעין – היבטי מס

בפרשת קמרון ניתן ללמוד מספר דברים חשובים על רכישת נכס מקרקעין בנאמנות לפי חוק מיסוי מקרקעין.

פרטי המקרה – קמרון ואזורים היו בעלים משותפים של קרקע. החליטו להיפרד במנגנון התמחרות שבסופו האחד ירכוש מהשני. לקמרון לא היה כסף לממן את הרכישה לו הייתה זוכה בהתמחרות ולכן היא הביאה משקיע חיצוני על מנת שירכוש את המחצית של אזורים. קמרון זכתה בהתמחרות ורכשה בנאמנות את מחצית הזכויות של אזורים עבור המשקיע. מנהל מס שבח לא קיבל את הנאמנות וביקש לחייב ת העסקה במס רכישה כפול. טענותיו של מס שבח נדחו ע"י בית המשפט. להלן נציג את הטענות ואת הנימוקים לדחייה כי מהפירוט ניתן ללמוד על גישת בית המשפט:

טענה א' – מנהל מס שבח טען כי בדומה לפרשת חזון (ע"א 4639/91) גם פה היה לקמרון אינטרס אישי ברכישה ולכן קמרון לא יכולה להיות נאמן. נזכיר את פרשת חזון: דייר מוגן בדירה בבעלות עמידר היה בעל זכות לרכוש את הדירה בתמורה כספית נקובה. לא היה לו כסף ולכן התקשר עם צד ג' לביצוע עסקת קומבינציה לפיה אותו צד ג' ישלם את הכסף לעמידר ולאחר הריסת הדירה יבנה 3 דירות מגורים מהן אחת בבעלות הדייר. באותה פרשה דווח על נאמנות אך בית המשפט דחה זאת וקבע כי מדובר בשתי עסקאות – האחת רכישה ע"י חזור והשנייה מכירה לצד ג', ושתיהן חייבות במס רכישה. זאת משום שלנאמן היה אינטרס בעסקה ובמצב זה לא מדובר בנאמנות. בית המשפט במקרה שלנו דחה טענה זו של מס שבח וקבע כי נאמן רשאי להיות שותף בעסקה כך שחלק מהקרקע הוא רוכש עבור עצמו וחלק אחר בנאמנות, ועובדה זו איננה יוצרת לו אינטרס אישי במחצית שהוא קונה בנאמנות. להלן ציטוט של בית המשפט:

"מה שהכשיל את ההכרה בקיומה של נאמנות מהותית בפרשת חזון, היה השוני בין העסקה הראשונה (בין עמידר לבין חזון) ובין העסקה השנייה (בין חזון ובין הרוכשים) שהוביל למסקנה כי מדובר בשתי עסקאות נפרדות. בענייננו, להבדיל מפרשת חזון, יש זהות בשתי העסקאות: בשתיהן הועברה הבעלות במחצית הזכויות במקרקעין שהייתה בבעלות אזורים: תחילה מאזורים לנאמן (קמרון) ולאחר מכן, מקמרון לנהנה (קריה מציון). לא יותר ולא פחות."

טענה ב' – מנהל מס שבח טען כי לקמרון הייתה אופציה אישית לרכישת הקרקע של אזורים, אופציה אישית שניתנה לו בלבד ושאיננה ניתנת להמחאה, כפי שנקבע בפרשת חזון. בית המשפט בפרשת קמרון דחה טענה זו וקבע כי אין מדובר בזכות בלעדית שמוקנית לרוכש כפי שהיה בפרשת חזון, ואשר העניקה את הזכות הבלעדית לרכוש את הנכס במחיר מופחת לדייר המוגן בלבד. בשונה מחזון, בענייננו, לא מדובר במחיר מופחת המיועד אך ורק לרוכש ספציפי אלא בעסקה מסחרית בין שני גופים עסקיים, כאשר מוכר הזכויות בנכס הנאמנות ידע בזמן אמת, ולא התנגד לכך, כי הרוכש האמיתי אינו קמרון.

טענה ג' – קיים נוהל המקובל על מס שבח לפי ניתן לרכוש נכס בנאמנות עבור חברה בהקמה שבמועד הרכישה עדיין לא הוקמה ואשר תוקם במהלך שלושים הימים שלאחר החתימה. זאת בתנאי שידוע בזמן העסקה כי הרוכש איננו רוכש עבור עצמו אלא עבור נהנה מסוים ספציפי אשר מתכוון להקים חברה לביצוע הרכישה. הנוהל מבוסס על הרציונל לפיו העובדה שהחברה לא קמה במועד החתימה על ההסכם היא טכנית והיא לא תסכל את הנאמנות. העיקר שזהות הרוכש ידועה. במקרה שלנו הוצהר על נאמנות לחברה בהקמה אך בפועל לא הוקמה חברה חדשה אלא נעשה שימוש בחברת מדף שהייתה קיימת מימים ימימה בבעלות עורכי הדין ויום לפני הגשת ההצהרה הועברה הבעלות עליה מעורכי הדין לצד ג' המשקיע. לטענת מס שבח נסיבות אלה הן שונות מהנוהל האמור והן מסכלות את הקמת הנאמנות. לטענת מס שבח – אין דין חברה בהקמה כדין חברת מדף. בית המשפט דחה טענה זו באומרו כי מדובר בהבדלים טכניים וכי אין בכך כדי לסכל את הנאמנות. מכאן, שניתן תמיד לעשות שימוש בחברת מדף.

_{ע"מ קמרון 28476-04-16, דורות, מרץ 2020}